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根據(jù)《土地增值稅暫行條例》第六條（五）項規(guī)定，對從事房地產開發(fā)的納稅人可按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和，加計20%的扣除。
對于何為“從事房地產開發(fā)的納稅人”實務中一直存在爭議，本次試作簡要分析：
一、是否以擁有《房地產開發(fā)企業(yè)資質證書》為必要前提
實務中存在一種觀點，即判斷“從事房地產開發(fā)的納稅人”應當以是否擁有《房地產開發(fā)企業(yè)資質證書》為前提。
《房地產開發(fā)企業(yè)資質管理規(guī)定》第三條規(guī)定：房地產開發(fā)企業(yè)應當按照本規(guī)定申請核定企業(yè)資質等級。未取得房地產開發(fā)資質等級證書（以下簡稱資質證書）的企業(yè)，不得從事房地產開發(fā)經營業(yè)務。
但是這么一理解，就出現(xiàn)了問題。因為《房地產開發(fā)企業(yè)資質證書》只是針對企業(yè)的管理規(guī)則，而非針對所有納稅人。
《土地增值稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定：轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人。其中單位，是指各類企業(yè)單位、事業(yè)單位、國家機關和社會團體及其他組織。個人，包括個體經營者。
因此，“從事房地產開發(fā)的納稅人”中“納稅人”的涵義絕非房地產開發(fā)企業(yè)，以擁有《房地產開發(fā)企業(yè)資質證書》作為能否加計扣除的標準顯然不充分。
附網傳總局網站答疑：
土地增值稅中關于"對從事房地產開發(fā)的納稅人允許按取得土地使用權時所支付的金額和房地產開發(fā)成本之和,加計20%的扣除,請問從事房地產開發(fā)的納稅人是僅指房地產開發(fā)企業(yè),還是所有企業(yè)和個人只要從事房地產開發(fā)就適用.
回復意見：
您好：
您在我們網站上提交的納稅咨詢問題收悉，現(xiàn)針對您所提供的信息簡要回復如下：
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第七條第六款規(guī)定“對從事房地產開發(fā)納稅人可按取得土地使用權和房地產開發(fā)成本計算的金額之和，加計20％的扣除”，因此“從事房地產開發(fā)納稅人”不僅指房地產開發(fā)企業(yè)，還包括其他從事房地產開發(fā)的企業(yè)和個人。
上述回復僅供參考。有關具體辦理程序方面的事宜請直接向您的主管或所在地稅務機關咨詢。
歡迎您再次提問。
國家稅務總局
2007/11/07
結論：《房地產開發(fā)企業(yè)資質證書》可以作為判斷是否屬于“房地產開發(fā)企業(yè)”的標準，而不宜作為判斷是否屬于“從事房地產開發(fā)的納稅人”的標準。
二、“從事房地產開發(fā)的納稅人”應當何解？
根據(jù)相關文件分析和個人理解，土地增值稅中“從事房地產開發(fā)的納稅人”應當主要通過以下原則判斷：
1、取得土地使用權后進行新建房及配套設施開發(fā)的單位、個人
依據(jù)：
《土地增值稅項目登記表（從事房地產開發(fā)的納稅人適用）》、《土地增值稅納稅申報表（一）（從事房地產開發(fā)的納稅人預征適用）》之填表說明：1.本表適用于從事房地產開發(fā)與建設的納稅人，在立項后及每次轉讓時填報。2.凡從事新建房及配套設施開發(fā)的納稅人，均應在規(guī)定的期限內，據(jù)實向主管稅務機關填報本表所列內容。
2、取得土地使用權后將生地變?yōu)槭斓剞D讓的單位、個人
依據(jù)：《國家稅務總局關于印發(fā)<土地增值稅宣傳提綱>的通知》 (國稅函發(fā)[1995]110號)第六條第（二）款：對取得土地使用權后投入資金，將生地變?yōu)槭斓剞D讓的，計算其增值額時，允許扣除取得土地使用權時支付的地價款、交納的有關費用，和開發(fā)土地所需成本再加計開發(fā)成本的20%以及在轉讓環(huán)節(jié)繳納的稅金。這樣規(guī)定，是鼓勵投資者將更多的資金投向房地產開發(fā)。
3、單位、個人不從事上述業(yè)務直接轉讓房地產的不得加計。
4、此外，從事房地產開發(fā)的納稅人將開發(fā)產品轉為自用、出租等用途且已達到主管稅務機關舊房界定標準后，又將該舊房對外出售的，亦不得加計。
結論：在判斷“從事房地產開發(fā)的納稅人”時應當以是否實際開展了新建房及配套設施開發(fā)建造、“生地”轉“熟地”的實質業(yè)務為依據(jù)。只要開展了上述業(yè)務，即應當享受加計扣除。
三、對一項法規(guī)調整的困惑
《財政部國家稅務總局關于土地增值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）第五條規(guī)定： 對于以土地(房地產)作價入股進行投資或聯(lián)營的,凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產開發(fā)的,或者房地產開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用《財政部、國家稅務總局關于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》(財稅字[1995]048號)第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。
《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)改制重組有關土地增值稅政策的通知》（財稅[2015]5號）將上述文件予以廢止，重新規(guī)定：四、 單位、個人在改制重組時以國有土地、房屋進行投資，對其將國有土地、房屋權屬轉移、變更到被投資的企業(yè)，暫不征土地增值稅。五、上述改制重組有關土地增值稅政策不適用于房地產開發(fā)企業(yè)。
通過對比我們發(fā)現(xiàn)，刨除其他差異（如21號文對投資方僅限開發(fā)企業(yè)以自建商品房投資而未限制其以土地和其他非自建房產投資），兩個文件在約定不享受暫免（不征）待遇的投資各方表述發(fā)生了變化：
財稅[2006]21號中的表述是“所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產開發(fā)的，不適用暫免規(guī)定”；財稅[2015]5號的表述是“不適用于房地產開發(fā)企業(yè)”（理解為雙方不得為房地產開發(fā)企業(yè)）。
如果上述假設（從事房地產開發(fā)的企業(yè)≠房地產開發(fā)企業(yè)）成立，那么就也有了一項實質性變化。
